[题记：本文不具有任何个人的针对性，纯属泛言。本文部分语言，纯为激发读者对枯燥问题之愉悦兴趣，并无伤及学人之意图。]

    浏览当前的众多会计文献，我们就会发现一个现象：大凡言及会计计量，没有不称道公允价值的。公允价值俨然已是“最佳会计计量属性”之代名词，是21世纪会计新知之“形象大使”。这类称道堆积太过厚重，以致于我们已经不准备怀疑、不敢怀疑公允价值。偶然生点怀疑之心，还要谨防语言的大棒：“哗众取宠！”。于是，我们都高呼：公允价值是先进会计知识之代表！其实，公允价值算个什么东西，我们还未可知！这恰如平民没见过皇帝，偏要山呼：皇上万岁，万岁，万万岁！

   “公允价值”现在有一个被普遍认同的定义：“在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。”依据一些机构或学者的研究，公允价值内含以下一些计量属性：历史成本或历史收入、现行成本、现行市价、短期可变现净值、以公允价值为目的的未来现金流量现值。

    公允价值既然将是21世纪会计计量领域之“新贵”，那必然有一个与它“敌对”的“旧势力”或者“竞争者”。按惯性思维，“公允价值”之反面岂不即是“非公允价值”吗？！正是！不过，我们很少在会计中见到“非公允价值”！“非公允价值”倒是有一种存在形式：学名“特定个体价值”。“非公允价值”是否有其他形式，我就不得而知了。特定个体价值是资产或负债对于特定会计个体的价值，其内含了其他市场参与者不具备的条件或因素对价值的增减。比如：某私营企业大亨因为与某地政府官员关系非同一般，廉价取得土地使用权，这个取得价值一般即是特定个体价值。公允价值与特定个体价值的重要区别在于：前者反映市场的期望，后者反映特定经济个体的期望。

    建立在上述公允价值的内涵和外延的基础上，我们再来看看公允价值能否征服会计的未来。

    从文字描述上讲，公允价值和特定个体价值似乎泾渭分明：一个是市场的，一个是特定个体的。但一分析市场和市场上经济个体之间的关系，我们就发现问题没那么简单。市场是众多经济个体“吹捧”出来的。市场期望价值不过是这些众多经济个体分别期望之价值的总和或均衡。市场上任何一个经济个体都是与众不同的。也就是说，在交易关系中，任何一经济个体都具有其他经济个体所不具备的影响价格或交易利益的因素。市场期望价值既然内含众多经济个体特定期望的价值，也就内含了这些个体与众不同的能力对价值的影响。我们如何将这些与众不同的特定期望对价值的影响从市场期望价值中剔除出去呢？至少现在还没有一种成熟的技术。虽然公允价值建立在“公平的”前提下，然而，市场整体所显示出来的价格或价值却内含了“不公平”和“公平”。市场是如此包容，善良、邪恶、公平、欺诈、贫者所想、富者所思、强者所掠、弱者所让，诸如此类都被它调和。而会计计量却试图从海阔一般的“市场化学实瓶”中将“公平”分解出来，这理想恐怕亦非上帝所敢梦！

    好吧，我们现在先假设上帝可以帮助我们完成这个“化学分解”的课题，看看公允价值究竟有什么好处。会计中说某个东西好，通用的武器是“相关性”。论证公允价值的好处自然不能幸免。最为典型的论证案例是这样的：甲企业有100万元的设备，公允价值为120万元；乙企业现在从市场上取得这样一台相同的设备，按公允价值取得，需要花费120万元。如果甲企业不用公允价值反映其设备，同样的设备在两个企业就会有不同的价值反映。那样，从帐面上看，似乎乙企业拥有比甲企业更多的财富。然而，事实上由于这两个企业拥有相同的设备，它们创造未来价值或财富的能力却是一样的（假设其他条件完全相同）。同时，乙企业负担的成本比甲企业高。因此，从效益角度讲，乙企业事实上不如甲企业。可见，用非公允价值计量未能反映两个企业的实际情况。反之，如果用公允价值计量，甲企业现在可以确认20万元的利得。这时候，甲企业确认了一项相对于乙企业（或其他主体）的成本优势。因此，公允价值恰当地反映了甲、乙两企业的实际状况，有利于引导市场资源的流向。公允价值显示了优越性。然而，这种推理有一个根本性缺陷：其事实上假设公允价值就是特定个体能够现实创造的价值，进而认为甲、乙企业的设备具有创造财富的同等能力。这并不符合事实。甲企业和乙企业的设备创造的现实价值并不是公允价值，可能高于公允价值，也可能低于公允价值。按公允价值，甲企业现在记录20万元的财富增值，然而甲企业事实上现在以及未来都未必存在20万元的财富流入。因为对甲企业而言，增值最终只是设备生产产品的现金流入和设备花费的现金流出之间的差异。而现实的现金流入是甲企业创造的特定个体价值，可能高于公允价值，也可能低于公允价值。那么其未来创造的增值也可能高于或低于20万元。可见，能反映甲企业实际状况的是特定个体价值，而不是公允价值。当然，有人说，特定个体价值，是特定经济个体自己的期望，谁知道是真还是假呢？我想，如果公允价值和特定个体价值都不是现成的，都需要估计、预测等技术去发现，我们就没有理由认为公允价值的估计一定比特定个体价值的估计更真实些。而且，即便公允价值能够准确估计，但却不能反映特定个体的实际状况，这种“准确”的意义又有多大呢？！这正如历史成本很准确，但对于计量资产的价值却并非适当。

    我们取得资财时，历史成本是公允价值，但随着时间流逝，历史成本就不公允了。因此，公允价值虽然包容了历史成本、现行价格等计量属性，但我们又常常发现诸多会计文献相对于历史成本会计模式而谈公允价值的优越性。且不说这种概念上的混乱，我们只着眼于其思想看看公允价值是否即可荣获“最佳计量属性”的称号。计量是确定金额。资财的经济属性是多种多样的，包括历史成本、市场价格等等。会计计量要确定一个什么样的金额，总要看我们意在反映资财的何种经济属性。如果我们意在反映其带来的未来经济利益，依据前述假设，或者可以说公允价值是“最佳的”。但如果我们要反映资财的取得成本，能否说公允价值是“最佳”的计量属性？完全不能。成本总是历史性的，只有花了代价，才谈得上取得成本。成本总是特定个体的，只有特定个体花的代价，才谈得上其所费的成本。要计量经济个体的资财的取得成本，历史成本属性反而是最佳的。会计需要反映资财的价值，因为需求者想知道经济个体的经营所获。会计也需要反映历史成本。因为需求者，尤其是管理者，需要比较所费与所获。没有哪一种计量属性能够同时胜任这两种重任。历史成本属性过去和现在试图同时担当这种两种重任，现实正在宣告它的失败。公允价值现在雄心勃勃地准备候选，但似乎没有吸取前任的教训：准备继续“独揽朝纲”！然而，既然目标是多元的，公允价值就成不了“最佳的”。

    上面怀疑了公允价值的实际意义，现在再谈点不重要的形式问题。从公允价值的内涵和外延可以看出，这个概念包容的新内容恐怕是有限的。其不过是新瓶装旧醋。而且，就公允价值包容了历史成本计量属性，又把历史成本放在对立面批判而言，这个概念又是“两面三倒”的。另外，我们说公允价值是本世纪未来的计量模式之首选，那么我们过去和现在的计量模式是个什么东西呢？说是历史成本计量模式吧，历史成本计量属性又为公允价值计量模式所内含。说是特定个体价值模式吧，我看过去和现在的会计都还没有这种能耐。总之，这个概念在运用上是混乱的。我想这与我们乐于“吹捧”公允价值，而很少脚踏实地去清理、丰富公允价值的内涵有关。再者，公允价值模式既然包容了那么广泛的计量属性，我们说它是“最佳的”，究竟是指其内含的哪一计量属性最佳呢？我有一个结论：这个名词最佳！会计不易创造，图个术语新鲜！

    绕了半天，公允价值算个什么东西呢？公允价值是我们会计写作的“玩伴”！它是会计术语里的一条“糊涂虫”！